Investeringsaftrek (KIA, EIA en MIA)

Investeringsaftrek is de verzamelnaam voor fiscale faciliteiten waarmee een ondernemer, naast de reguliere afschrijving, een extra percentage van een investeringsbedrag ten laste van de winst kan brengen. Art. 3.40 Wet IB 2001 omschrijft de investeringsaftrek als een bedrag dat de belastingplichtige "naast de afschrijvingen" aanvullend ten laste van de winst kan brengen; de aftrek komt dus bovenop de afschrijving, niet in plaats daarvan, en verlaagt zo de belastbare winst zonder dat de fiscale boekwaarde van het bedrijfsmiddel wijzigt. De regeling geldt voor IB-ondernemers met winst uit onderneming en werkt via de winstbepaling door in de vennootschapsbelasting.

De wet onderscheidt drie varianten met een gemeenschappelijke basis maar een verschillende doelgroep. De kleinschaligheidsinvesteringsaftrek (KIA, art. 3.41 Wet IB 2001) geldt voor vrijwel alle bedrijfsmiddelen en is een generieke, aflopende aftrek die louter afhangt van het totale investeringsbedrag in een kalenderjaar: geen aanmelding, geen aangewezen categorie, alleen een keuze bij de aangifte. De energie-investeringsaftrek (EIA, art. 3.42) en de milieu-investeringsaftrek (MIA, art. 3.42a) zijn daarentegen gerichte regelingen: ze gelden alleen voor bedrijfsmiddelen die vooraf door een minister zijn aangewezen als energie- respectievelijk milieu-investering, en vereisen een verzoek en een elektronische aanmelding. Onder investeren wordt voor alle drie varianten hetzelfde verstaan (art. 3.43): het aangaan van verplichtingen ter zake van de aanschaffing of verbetering van een bedrijfsmiddel, of het maken van voortbrengingskosten, voor zover die verplichtingen en kosten op de belastingplichtige drukken.

Een terugkerend aandachtspunt is de toepassing binnen samenwerkingsverbanden zoals een vennootschap onder firma (vof), waarin meerdere belastingplichtigen investeren maar de aftrek per belastingplichtige moet worden bepaald.

Wanneer speelt dit

Investeringsaftrek is relevant bij vrijwel elke investeringsbeslissing van een ondernemer of vennootschap: de aanschaf van bedrijfsmiddelen, de keuze om via een samenwerkingsverband (vof, maatschap, cv) te investeren, en de beoordeling of een investering kwalificeert voor de gerichte EIA- of MIA-regelingen. Ook bij herstructureringen speelt de regeling, bijvoorbeeld wanneer een bedrijfsmiddel vóór ontvoeging van een fiscale eenheid wordt overgedragen aan een dochtermaatschappij en de vraag rijst wie de EIA-aanmelding moet hebben gedaan. Bij vervreemding van een eerder aangeschaft bedrijfsmiddel binnen vijf jaar speelt de spiegelbeeldige vraag of een desinvesteringsbijtelling volgt. Voor de KIA is verder relevant of een onderneming deel uitmaakt van een samenwerkingsverband, omdat dat de berekening van het aftrekbedrag beïnvloedt.

Hoe werkt de regeling

Wie en wat kwalificeert

• De belastingplichtige moet winst uit onderneming genieten (IB) of vennootschapsbelastingplichtig zijn, en moet voor de aftrek kiezen bij de aangifte (art. 3.41 lid 1 en art. 3.42 lid 1 Wet IB 2001); zonder aangiftekeuze geen aftrek, ook niet als aan de overige voorwaarden is voldaan.
• Er moet sprake zijn van "investeren" in de zin van art. 3.43: het aangaan van verplichtingen ter aanschaffing of verbetering van een bedrijfsmiddel, of het maken van voortbrengingskosten, voor zover deze op de belastingplichtige drukken. Kosten die een ander draagt of vergoedt, tellen niet mee.
• Voor de EIA en de MIA moet het bedrijfsmiddel bovendien niet eerder zijn gebruikt, en moet de minister (Economische Zaken en Klimaat voor de EIA, Infrastructuur en Waterstaat voor de MIA) op verzoek van de ondernemer hebben verklaard dat sprake is van een energie- respectievelijk milieu-investering die bij ministeriële regeling is aangewezen (art. 3.42 lid 1-2, art. 3.42a lid 1-2). Welke bedrijfsmiddelen concreet zijn aangewezen, staat in een jaarlijks vastgestelde ministeriële regeling (de energie- en milieulijst) en niet in de wet zelf.
• De KIA kent geen aanmeldings- of verklaringsvereiste: elke belastingplichtige die investeert in een kwalificerend bedrijfsmiddel komt in aanmerking, mits het investeringsbedrag per bedrijfsmiddel ten minste € 450 bedraagt (art. 3.45 lid 2 onderdeel b).

Bedragen, percentages en grenzen (2026)

De KIA-schijventabel (art. 3.41 lid 2, bedragen 2026):

Gevolg van toepassing

Toepassing van investeringsaftrek verlaagt de fiscale winst van het jaar van investeren met het afgetrokken bedrag, bovenop de reguliere afschrijving; de fiscale boekwaarde van het bedrijfsmiddel zelf verandert niet. Bij de EIA en de MIA geldt vanaf 1 januari 2029 een extra beperking: de aftrek wordt begrensd op de winst uit onderneming van het jaar, met verrekening van het niet-gerealiseerde deel in ten hoogste de negen volgende jaren (zie Recente ontwikkelingen). Wordt het bedrijfsmiddel binnen vijf jaar na het begin van het investeringsjaar weer vervreemd, dan kan het eerder genoten voordeel via de desinvesteringsbijtelling (art. 3.47) geheel of gedeeltelijk worden teruggenomen: van de overdrachtsprijs wordt hetzelfde percentage als destijds als aftrek is toegepast, ten bate van de winst gebracht, tot maximaal het bedrag waarover destijds aftrek is genoten. Met vervreemding wordt gelijkgesteld: onttrekking van het goed aan de onderneming, een bestemmingswijziging waardoor het goed alsnog onder een uitsluitingscategorie van art. 3.45 valt, en het "ongedaan maken" van de investering — waaronder mede wordt verstaan dat binnen twaalf maanden na het aangaan van de verplichting minder dan 25% van het investeringsbedrag is betaald (tenzij het bedrijfsmiddel dan al in gebruik is genomen), of dat het bedrijfsmiddel niet binnen drie jaar na het begin van het investeringsjaar in gebruik is genomen (art. 3.47 lid 3, 5 en 6).

Procedure

Voor de KIA volstaat een keuze bij de aangifte; er is geen voorafgaand verzoek of aanmelding nodig. Voor de EIA en de MIA is de procedure tweeledig: eerst moet de ondernemer bij de bevoegde minister een verzoek indienen om de investering aangewezen te krijgen als energie- of milieu-investering, en vervolgens moet de investering langs elektronische weg bij die minister worden aangemeld (art. 3.42 lid 6); zonder die aanmelding is de EIA niet van toepassing, ongeacht of overigens aan de inhoudelijke voorwaarden is voldaan. Is een bedrijfsmiddel aan het einde van het kalenderjaar nog niet in gebruik genomen en zou de aftrek uitkomen boven wat op dat moment al is betaald, dan wordt in afwijking van de art. 3.41, 3.42 en 3.42a alleen het betaalde deel in aanmerking genomen; het restant volgt in latere jaren, naar gelang er wordt betaald, maar uiterlijk in het jaar van ingebruikname (art. 3.44 lid 1). Bij staking van de onderneming of bij eindafrekening wordt de nog niet genoten aftrek in één keer in het jaar van staking of eindafrekening in aanmerking genomen (art. 3.44 lid 2), wat deze regeling raakt aan staking van de onderneming.

Reikwijdte: wat valt er wel en niet onder

Buiten de investeringsaftrek vallen sowieso (art. 3.45 lid 1): bedrijfsmiddelen die hoofdzakelijk worden gebruikt voor een bosbedrijf (behalve als de voordelen daaruit tot de winst behoren), voor een onderneming waarvan de winst onder een regeling ter voorkoming van dubbele belasting valt, gronden (met uitzondering van afschrijfbare grondverbeteringen), woonhuizen en woonschepen, personenauto's die niet voor beroepsvervoer zijn bestemd, bepaalde vaartuigen, effecten, vorderingen, goodwill en publiekrechtelijke vergunningen/concessies, en dieren. Voor de KIA specifiek vallen daarnaast buiten de aftrek: bedrijfsmiddelen die hoofdzakelijk bestemd zijn om aan derden ter beschikking te worden gesteld (bijvoorbeeld verhuur), en bedrijfsmiddelen met een investeringsbedrag onder € 450 (art. 3.45 lid 2). Voor de EIA en de MIA gezamenlijk vallen bovendien buiten de aftrek: bedrijfsmiddelen die hoofdzakelijk ter beschikking worden gesteld aan niet in Nederland wonende personen of gevestigde lichamen, of aan ondernemingen waarvan de winst onder een regeling ter voorkoming van dubbele belasting valt, en bedrijfsmiddelen met een investeringsbedrag onder € 2.500 (art. 3.45 lid 4). Verplichtingen die zijn aangegaan tussen gelieerde partijen — de belastingplichtige en zijn huisgenoten, bloed- of aanverwanten in de rechte lijn, mede-erfgenamen van een nalatenschap waartoe het bedrijfsmiddel behoort, of een lichaam en een aandeelhouder met een belang van ten minste een derde — tellen evenmin mee voor de investeringsaftrek (art. 3.46 lid 1).

Wettelijk kader

Art. 3.40 Wet IB 2001 is de kapstokbepaling: de investeringsaftrek komt naast de afschrijving en kent drie vormen (KIA, EIA, MIA). De opzet van de daaropvolgende artikelen is voor alle drie varianten gelijk: eerst wie kwalificeert en tegen welk percentage (art. 3.41, 3.42, 3.42a), dan het begrip investeren (art. 3.43), het tijdstip van in aanmerking nemen (art. 3.44), de uitsluitingen naar bedrijfsmiddel (art. 3.45) en naar verplichting (art. 3.46), en ten slotte de terugname bij vervreemding (art. 3.47).

Art. 3.41 regelt de KIA: lid 1 koppelt de aftrek aan een aangiftekeuze per onderneming, lid 2 bevat de schijventabel (hierboven uitgewerkt), en lid 3 regelt de samentelling bij een samenwerkingsverband die de rechtspraak hieronder verder invult.

Art. 3.42 (EIA) en art. 3.42a (MIA) volgen dezelfde opbouw: een niet eerder gebruikt bedrijfsmiddel, een ministeriële verklaring op verzoek dat sprake is van een aangewezen energie- of milieu-investering, en een aangiftekeuze (beide lid 1-2). Bij de EIA is de bevoegde minister die van Economische Zaken en Klimaat en bedraagt het percentage uniform 40 (lid 3), met een jaarplafond van € 153.000.000 per belastingplichtige dat bij een samenwerkingsverband naar rato wordt verdeeld (lid 4); advieskosten voor energiebesparing mogen worden meegeteld (lid 5), en de aftrek is voorwaardelijk aan een elektronische aanmelding (lid 6). Bijzonder is lid 8: tegen een uitspraak van het College van Beroep voor het bedrijfsleven over de ministeriële verklaring staat beroep in cassatie open, maar uitsluitend voor zover het gaat om de begrippen "investeren" en "bedrijfsmiddelen". Bij de MIA is de bevoegde minister die van Infrastructuur en Waterstaat (in overeenstemming met Financiën, na overleg met EZK en LNV) en is het percentage niet uniform maar categoriegebonden: 45/36/27% voor categorie I/II/III (lid 3); welke investeringen tot welke categorie behoren, staat in een ministeriële regeling.

Art. 3.43 definieert investeren als het aangaan van verplichtingen tot aanschaf of verbetering van een bedrijfsmiddel, of het maken van voortbrengingskosten, voor zover deze op de belastingplichtige drukken. Art. 3.44 regelt het tijdstip van in aanmerking nemen (zie Procedure hierboven).

Art. 3.45 en 3.46 bevatten de uitsluitingen die hierboven onder "Reikwijdte" zijn uitgewerkt: bedrijfsmiddel-categorieën die nooit kwalificeren (lid 1), aanvullende uitsluitingen specifiek voor de KIA (lid 2) en specifiek voor de EIA/MIA (lid 4), en verplichtingen tussen gelieerde partijen (art. 3.46) om te voorkomen dat aftrek ontstaat zonder reële transactie met een derde.

Art. 3.47 regelt de desinvesteringsbijtelling als spiegelbeeld van de aftrek (kern in lid 1-2, hierboven uitgewerkt onder "Gevolg van toepassing"). Lid 3 gelijkt onttrekking aan de onderneming en bepaalde bestemmingswijzigingen gelijk aan vervreemding; lid 5 en 6 verruimen het begrip tot het "ongedaan maken" van de investering.

Voor de MIA-voorwaarden en het exacte MIA-percentage per categorie werd in de vorige versie van dit dossier nog geen bron aangewezen; dat is met de tekst van art. 3.42a hierboven ingevuld. De concrete inhoud van de energie- en milieulijst (welke bedrijfsmiddelen precies zijn aangewezen) staat in een jaarlijkse ministeriële regeling die buiten het bereik van dit dossier valt.

Belangrijkste rechtspraak

Eén lijn in de rechtspraak gaat over de toerekening van de KIA binnen een samenwerkingsverband. De Hoge Raad oordeelde op 1 mei 2020 in een reeks vergelijkbare zaken dat bij een samenwerkingsverband zoals een vof de investeringen van alle vennoten eerst moeten worden samengeteld om de toepasselijke KIA-tabelrij te bepalen, waarna het bedrag wordt toegerekend naar de eigen investeringen van de belastingplichtige vennoot (ECLI:NL:HR:2020:825; nagenoeg gelijkluidend ECLI:NL:HR:2020:826, 2020:827 en 2020:828). Deze samentelling dient echter uitsluitend om de juiste tabelrij te vinden en is geen zelfstandige aftrekbeperking: in ECLI:NL:HR:2019:785 (24 mei 2019) oordeelde de Hoge Raad dat art. 3.41 lid 3 Wet IB 2001 niet uitsluit dat een vennoot met daarnaast buitenvennootschappelijke investeringen ook nog recht heeft op het vaste bedrag aan KIA. Samen bakenen deze arresten de tweetrapsberekening af: eerst gezamenlijk optellen voor de schijf, dan individueel toerekenen voor het bedrag.

Een tweede lijn betreft de EIA bij overdracht van bedrijfsmiddelen binnen een groep. In ECLI:NL:HR:2017:1133 (23 juni 2017) oordeelde de Hoge Raad dat een dochtermaatschappij geen recht heeft op energie-investeringsaftrek voor een bedrijfsmiddel dat de moedermaatschappij, zonder zelf de vereiste aanmelding te hebben gedaan, vóór ontvoeging uit een fiscale eenheid aan haar heeft overgedragen. De aanmeldingsplicht van art. 3.42 lid 6 is dus persoonsgebonden: zij gaat niet automatisch over op de verkrijger bij een overdracht binnen de groep.

Aandachtspunten voor de praktijk

• Bij investeren via een vof of andere samenwerkingsvorm moet voor de KIA eerst het gezamenlijke investeringsbedrag worden bepaald om de tabelrij te vinden; pas daarna wordt toegerekend naar de individuele vennoot (HR 1 mei 2020).
• Buitenvennootschappelijke investeringen tellen weliswaar mee bij het bepalen van de tabelrij, maar sluiten volgens HR 24 mei 2019 het recht op het vaste KIA-bedrag niet uit; de samentelling is een rekentechnisch instrument, geen zelfstandige aftrekbeperking.
• Voor de EIA en de MIA zijn zowel een ministeriële verklaring op verzoek als een elektronische aanmelding vereist; ontbreekt een van beide, dan is geen aftrek mogelijk, en die verplichting gaat bij overdracht van het bedrijfsmiddel niet automatisch mee over naar de verkrijger (HR 23 juni 2017).
• De desinvesteringsbijtelling raakt niet alleen echte verkoop: onttrekking aan de onderneming, bepaalde bestemmingswijzigingen en het niet tijdig betalen of in gebruik nemen van een bedrijfsmiddel gelden wettelijk ook als vervreemding, met dezelfde vijfjaarstermijn. Dit aandachtspunt speelt ook bij een herinvesteringsreserve na vervreemding van bedrijfsmiddelen.
• Investeringen tussen gelieerde partijen (huisgenoten, bloed- of aanverwanten in de rechte lijn, mede-erfgenamen, aandeelhouders met een belang van ten minste een derde) komen wettelijk nooit voor investeringsaftrek in aanmerking, ongeacht de zakelijkheid van de onderliggende prijs.
• Vanaf 1 januari 2029 wordt de EIA/MIA-aftrek begrensd op de winst uit onderneming van het jaar zelf; bij een verliesjaar of een beperkte winst kan een deel van de aftrek pas in een van de negen volgende jaren worden verrekend, wat de kaseffecten van een grote energie- of milieu-investering verandert.

Recente ontwikkelingen

De Belastingdienst kennisgroep publiceerde standpunten over de samenloop van investeringsaftrek met deelnemingen: een bv met vof-deelnemingen moet de investeringen samenvoegen en eenmaal KIA toepassen (KG:212:2024:4, augustus 2024), en voor de EIA is verduidelijkt hoe het jaarlijkse maximum van € 153.000.000 werkt bij een bv die deelneemt in een cv (KG:212:2024:7, december 2024, gewijzigd met ingang van 1 januari 2026). Bij de parlementaire behandeling van het Belastingplan 2025 is een amendement aangenomen dat de energie-investeringsaftrek en de milieu-investeringsaftrek begrenst op de winst uit onderneming, met verrekening van niet-gerealiseerde aftrek in ten hoogste de negen volgende jaren; het amendement is gericht op het tegengaan van ontwijkingsconstructies met deze aftrekposten en wijzigt art. 3.42 en 3.42a Wet IB 2001 (nader gewijzigd amendement van het lid Maatoug c.s., Kamerstuk 36602 nr. 138, ter vervanging van nr. 136). De maatregel treedt in werking per 1 januari 2029.