Kleineondernemersregeling (KOR)

De kleineondernemersregeling (KOR) is een facultatieve vrijstelling voor ondernemers wier omzet onder een bepaalde grens blijft. De regeling bestaat om ondernemers met een beperkte omzet te ontzien van de administratieve last die bij normaal btw-ondernemerschap hoort: wie kiest voor de KOR brengt geen omzetbelasting in rekening aan zijn afnemers, ziet de administratieve verplichtingen die normaal bij het btw-ondernemerschap horen sterk vereenvoudigd en verliest in ruil daarvoor het recht op aftrek van voorbelasting op inkopen en investeringen. De regeling kent twee varianten: de reguliere KOR, waarvoor de ondernemer zich actief aanmeldt bij de inspecteur, en een tweede, kleinere vrijstelling voor ondernemers die nooit voor de omzetbelasting zijn geregistreerd en zonder melding buiten het btw-stelsel blijven.

De regeling draait om het begrip "jaaromzet", zoals gedefinieerd in art. 25 Wet OB 1968: de jaaromzet in Nederland telt de vergoedingen voor de meeste leveringen en diensten van een ondernemer binnen Nederland gedurende een kalenderjaar, met een aparte definitie voor de jaaromzet in de Unie. Per 1 januari 2025 is de regeling ingrijpend uitgebreid met de EU-KOR: ondernemers kunnen de vrijstelling sindsdien ook toepassen voor omzet in andere EU-lidstaten, en is de uitsluitingsperiode na vrijwillige beëindiging verkort en de minimale toepassingstermijn afgeschaft.

Voor de praktijk is de KOR vooral relevant bij de vraag of, en voor welk deel van de activiteiten, een ondernemer de vrijstelling kan of mag toepassen, en bij de gevolgen wanneer die toepassing achteraf wordt teruggedraaid of nageheven, waarbij ook het thema herziening van voorbelasting in beeld kan komen.

Wanneer speelt dit

De KOR komt in de praktijk aan de orde bij ondernemers met een beperkte omzet die overwegen om voor de vrijstelling te kiezen of die dat al hebben gedaan, bijvoorbeeld zelfstandigen, verhuurders van kleinschalig vastgoed of ondernemers met een nevenactiviteit naast loondienst. Het thema speelt ook bij ondernemers met meerdere activiteiten of ondernemingen, waar de vraag rijst of de omzet van die activiteiten voor de toepassing van de KOR moet worden samengeteld, en bij ondernemers wier omzet gedurende het jaar de grens nadert of overschrijdt, omdat de gevolgen daarvan niet pas bij de jaarwisseling maar direct intreden. Verder is de regeling relevant bij investeringen in bedrijfsmiddelen, omdat de behandeling van dergelijke leveringen bij de bepaling van de jaaromzet afwijkt van de hoofdregel, bij grensoverschrijdende situaties waarin de EU-KOR in beeld komt, en bij zeer kleine ondernemers die zich nooit voor de omzetbelasting hebben aangemeld en de vraag hebben of zij daarmee al automatisch buiten de btw-heffing vallen.

Hoe werkt de regeling

Wie kan kiezen

1. De ondernemer is in Nederland gevestigd en zijn jaaromzet in Nederland bedraagt niet meer dan € 20.000 (art. 25a lid 1 Wet OB 1968); óf
2. de ondernemer is elders in de Unie gevestigd, niet in Nederland, en zijn jaaromzet in de Unie bedraagt niet meer dan € 100.000 (art. 25a lid 2 Wet OB 1968) — dit is de EU-KOR-variant voor buitenlandse ondernemers die in Nederland willen worden vrijgesteld.
3. Voor de jaaromzettoets tellen bepaalde leveringen niet mee: de verkoop van door de ondernemer in zijn bedrijf gebruikte onroerende zaken en van roerende zaken waarop voor de inkomsten- of vennootschapsbelasting wordt (of zou kunnen worden) afgeschreven, blijft buiten de omzetberekening (art. 25 lid 2 Wet OB 1968).
4. Daarnaast bestaat een aparte, kleinere vrijstelling "zonder melding" voor ondernemers die zich nooit voor de omzetbelasting hebben aangemeld bij de inspecteur of de Kamer van Koophandel, wier jaaromzet niet meer bedraagt dan een bij ministeriële regeling vast te stellen (lager) bedrag, en die de EU-KOR niet elders toepassen (art. 25b lid 1 Wet OB 1968). Het bedrag zelf staat niet in de Wet OB 1968 maar wordt bij ministeriële regeling vastgesteld.

Bedragen en termijnen

Gevolg van toepassing

Wie de vrijstelling toepast, brengt geen omzetbelasting in rekening en mag op de factuur op geen enkele wijze melding maken van omzetbelasting, maar heeft in ruil daarvoor ook geen recht op aftrek van voorbelasting (art. 25a lid 4 Wet OB 1968). Voor de kleinere "vrijstelling zonder melding" geldt bovendien een ontheffing van specifieke administratieve verplichtingen: de artikelen 34, 34c tot en met 35b en 37a Wet OB 1968 (onder meer facturerings- en administratieplichten) zijn dan niet van toepassing (art. 25b lid 2 Wet OB 1968). Deze ontheffing geldt echter niet voor bepaalde leveringen aan de ondernemer zelf, zoals genoemd in art. 12 lid 2, 3 en 5 en art. 17f Wet OB 1968 (art. 25b lid 3).

De vrijstelling dekt niet alle omzet: zij is uitdrukkelijk niet van toepassing op de levering van nieuwe vervoermiddelen die naar een andere lidstaat worden vervoerd, en niet op onroerende zaken en daaraan verbonden rechten die de ondernemer in zijn bedrijf heeft gebruikt (art. 25a lid 3 Wet OB 1968). Over dergelijke leveringen blijft dus gewoon omzetbelasting verschuldigd, ook als de ondernemer voor de rest van zijn omzet de KOR toepast.

Procedure: aanmelden, wijzigen, afmelden

Een in Nederland gevestigde ondernemer meldt de keuze voor de vrijstelling bij de inspecteur op een door deze voorgeschreven wijze, onder opgave van de jaaromzet in Nederland in het voorafgaande kalenderjaar en de jaaromzet tot aan het moment van de melding. De vrijstelling gaat in vanaf het eerstvolgende belastingtijdvak dat ten minste vier weken na ontvangst van de melding aanvangt; de inspecteur kan de toepassing bij voor bezwaar vatbare beschikking weigeren als aannemelijk is dat niet aan de voorwaarden zal worden voldaan (art. 25a lid 5 Wet OB 1968).

Voor een ondernemer die in een andere EU-lidstaat is gevestigd en in Nederland de vrijstelling wil toepassen, gaat de vrijstelling in op de datum waarop die lidstaat een individueel identificatienummer aan de ondernemer toekent of, bij een wijziging, bevestigt (art. 25a lid 6). Omgekeerd moet een in Nederland gevestigde ondernemer die de vrijstelling elders wil toepassen, eerst een voorafgaande kennisgeving aan de inspecteur richten met naam, activiteit, rechtsvorm, adres, de beoogde lidstaten en de omzetcijfers per lidstaat (art. 25c lid 1 en art. 25d lid 1); de inspecteur kent daarop het "EX"-identificatienummer toe binnen de in de tabel genoemde termijn, tenzij de Unie-omzet de grens al overschrijdt of een lidstaat een drempeloverschrijding meldt (art. 25c lid 5). Zolang deze EU-KOR-vrijstelling loopt, geldt de kwartaalrapportage- en meldingsplicht uit de tabel (art. 25e).

Beëindiging gebeurt door wederopzegging bij de inspecteur (voor de EU-ondernemer: via actualisering van de kennisgeving), volgens de ingangstermijn uit de tabel. Na een vrijwillige beëindiging kan pas opnieuw worden gekozen na afloop van het beëindigingsjaar én het daaropvolgende kalenderjaar — de per 2025 verkorte uitsluitingsperiode (art. 25a lid 7 en lid 8). Bij een EU-KOR-traject kan de inspecteur het EX-nummer bovendien ambtshalve deactiveren: bij overschrijding van de Unie-grens, een melding van de andere lidstaat, een melding van bedrijfsbeëindiging door de ondernemer, aannemelijke beëindiging van de werkzaamheden, of verplaatsing van de vestiging uit Nederland (art. 25g lid 1).

Reikwijdte

Onder de jaaromzettoets vallen niet alleen regulier belaste leveringen, maar ook een aantal specifiek aangewezen vrijgestelde prestaties: bepaalde vrijstellingen van art. 11 lid 1 Wet OB 1968, verzekerings- en herverzekeringsdiensten (tenzij samenhangend met andere handelingen), leveringen met teruggaaf of ontheffing op grond van art. 24 en leveringen met vrijstelling op grond van art. 39 AWR (art. 25 lid 1 onderdeel a Wet OB 1968). Wat buiten de teller blijft is beperkt tot de verkoop van bedrijfsmiddelen: onroerende zaken en afschrijfbare roerende zaken (art. 25 lid 2). Wat wél meetelt voor de omzetgrens maar tóch niet onder de vrijstelling zelf valt, zijn de nieuwe vervoermiddelen naar andere lidstaten en de onroerende bedrijfsmiddelen van art. 25a lid 3 — die twee categorieën liggen dus op een andere plek in het systeem dan de bedrijfsmiddelen-uitzondering van art. 25 lid 2.

Bij overschrijding van de omzetgrens tijdens het lopende jaar vervalt de vrijstelling niet met terugwerkende kracht, maar met onmiddellijke ingang: zij is niet langer van toepassing voor de levering waardoor de overschrijding ontstaat, voor de rest van het lopende jaar en voor het volledige daaropvolgende kalenderjaar (art. 25a lid 9 Wet OB 1968).

Wettelijk kader

Art. 25 lid 1 Wet OB 1968 definieert de twee kernbegrippen van de regeling. De jaaromzet in Nederland is het totaal van de vergoedingen voor leveringen en diensten die een ondernemer gedurende een kalenderjaar binnen Nederland verricht, waarbij niet alleen normaal belaste omzet meetelt maar ook een beperkte set vrijgestelde prestaties (bepaalde vrijstellingen van art. 11 lid 1 onderdelen a, b, i en j, verzekerings- en herverzekeringsdiensten tenzij samenhangend met andere handelingen, leveringen met teruggaaf of ontheffing op grond van art. 24 lid 1 of 2, en leveringen met vrijstelling op grond van art. 39 AWR). Die opsomming voorkomt dat een ondernemer de omzetgrens kunstmatig laag houdt door activiteiten net buiten de gewone heffing te structureren. De jaaromzet in de Unie is de jaaromzet in Nederland, vermeerderd met de vergoedingen voor vergelijkbare leveringen die de ondernemer in andere EU-lidstaten verricht, gemeten naar de definitie van art. 288 van de BTW-richtlijn 2006 — dit begrip is nodig omdat de EU-KOR de vrijstelling ook voor buitenlandse omzet openstelt.

Art. 25 lid 2 bevat de tegenhanger: bij de vaststelling van de jaaromzet in Nederland telt de vergoeding voor de verkoop van bedrijfsmatig gebruikte onroerende zaken en van roerende zaken waarop voor de inkomsten- of vennootschapsbelasting wordt afgeschreven (of zou kunnen worden afgeschreven) niet mee. Zonder deze uitzondering zou de verkoop van een bedrijfspand of machine een ondernemer die structureel onder de grens blijft, in één klap uit de vrijstelling kunnen drukken.

Art. 25a is het meest uitgebreide artikel van de afdeling en bouwt de vrijstelling systematisch op: de omzetgrenzen (lid 1 en 2), de uitzonderingen daarop (lid 3), het kerngevolg (lid 4), de ingangsmomenten voor de Nederlandse en de buitenlandse ondernemer met een weigeringsbevoegdheid voor de inspecteur (lid 5 en 6), de vrijwillige beëindiging met uitsluitingsperiode (lid 7 en 8) en ten slotte de gevolgen van een feitelijke overschrijding los van een bewuste keuze (lid 9) — de bedragen en termijnen per lid staan uitgewerkt in de tabel en de procedurebeschrijving hierboven.

Art. 25b introduceert een tweede, kleinere vrijstelling die geen melding vergt en dus een andere doelgroep bedient dan art. 25a: ondernemers die zich nooit voor de omzetbelasting hebben aangemeld, onder een bij ministeriële regeling vast te stellen omzetbedrag blijven en de EU-KOR niet elders toepassen. Voor hen geldt automatisch een ontheffing van een reeks administratieve verplichtingen (art. 34, 34c tot en met 35b en 37a), met een beperkte uitzondering voor specifieke leveringen aan de ondernemer zelf.

De artikelen 25c tot en met 25g bevatten het EU-KOR-mechanisme voor een in Nederland gevestigde ondernemer die de vrijstelling in andere lidstaten wil toepassen: de aanmeldprocedure met het "EX"-identificatienummer en de verplichte inhoud van de kennisgeving (art. 25c en 25d), de doorlopende kwartaalrapportage (art. 25e), de rekenregels voor de vergoedingen — waaronder de omrekening naar euro's tegen de koers van de Europese Centrale Bank bij vreemde valuta (art. 25f) — en de gevallen waarin de inspecteur het EX-nummer ambtshalve moet deactiveren (art. 25g).

Belangrijkste rechtspraak

Over de omvang van de omzettoets heeft de Hoge Raad in ECLI:NL:HR:2023:101 (2023) geoordeeld dat voor de kleineondernemersregeling alle bedrijfsactiviteiten van een ondernemer tezamen in aanmerking worden genomen, en dat splitsing naar afzonderlijke ondernemingen om de regeling selectief toe te passen niet is toegestaan. Deze uitspraak sluit aan bij het jaaromzetbegrip van art. 25: de wet kent geen ruimte om per activiteit of onderneming apart te toetsen.

Over de gevolgen van een onterechte toepassing oordeelde het Gerechtshof Amsterdam in ECLI:NL:GHAMS:2021:4316 (2021) dat op grond van de KOR teruggegeven omzetbelasting terecht is nageheven. Deze uitspraak bevestigt dat een eenmaal toegepaste of teruggegeven vrijstelling geen definitieve status heeft: als achteraf blijkt dat niet aan de voorwaarden is voldaan, volgt naheffing.

Aandachtspunten voor de praktijk

• Alle bedrijfsactiviteiten van een ondernemer tellen samen mee voor de KOR; splitsing naar afzonderlijke ondernemingen om de regeling selectief toe te passen is niet toegestaan (ECLI:NL:HR:2023:101).
• De bedrijfsmiddelen-uitzondering bij de jaaromzet (art. 25 lid 2) en de leveringen die de vrijstelling zelf niet dekt (art. 25a lid 3) betreffen deels dezelfde categorie (onroerende zaken) maar werken op een ander punt in het systeem — niet met elkaar verwarren.
• Het onderscheid tussen de reguliere KOR (met melding, art. 25a) en de vrijstelling zonder melding voor nooit-geregistreerde ondernemers (art. 25b) wordt in de praktijk vaak over het hoofd gezien; de tweede variant kent een eigen, lager omzetplafond en een eigen set uitzonderingen.
• Het missen van de kwartaalrapportage of de meldingstermijn bij overschrijding in een EU-KOR-traject kan tot deactivering van het EX-nummer leiden (art. 25g).
• Toepassing van de KOR moet doorlopend aan de voorwaarden blijven voldoen, niet alleen op het aanmeldmoment: ten onrechte teruggegeven omzetbelasting kan alsnog worden nageheven (ECLI:NL:GHAMS:2021:4316).

Recente ontwikkelingen

Per 1 januari 2025 is de kleineondernemersregeling ingrijpend herzien. De minimale toepassingstermijn is afgeschaft en de uitsluitingsperiode na vrijwillige beëindiging is verkort: een ondernemer kan sindsdien pas na afloop van het kalenderjaar van beëindiging en het daaropvolgende kalenderjaar opnieuw voor de vrijstelling kiezen (art. 25a lid 7 en lid 8 Wet OB 1968). Gelijktijdig is de EU-KOR ingevoerd, waarmee ondernemers de vrijstelling voor het eerst ook grensoverschrijdend kunnen toepassen via de aanmeld-, rapportage- en deactiveringsprocedure van art. 25c tot en met 25g.

Het beleid over de samenloop van omzetbelasting en de KOR bij zonnepanelen verwijst naar deze algemene wijzigingen als achtergrond bij die specifieke casuïstiek, maar de afschaffing van de minimumtermijn en de verkorting van de uitsluitingsperiode gelden voor de KOR in het algemeen en zijn niet beperkt tot een specifieke categorie ondernemers.